[案情概要]
意大利意迩瓦萨隆诺控股股份公司（下称a公司）系意大利意迩瓦萨隆诺投资有限公司（下称b公司）的母公司，b系a的全资子公司，两公司均为意大利的法人公司。
2005年9月29日，b公司经山东省对外贸易经济合作厅批准，以人民币481424260元的对价取得烟台张裕集团有限公司33%股权。
2012年7月17日，a公司与b公司分别通过股东大会决议，决定由a公司对b公司实施吸收合并，接受该投资公司的全部资产与负债，其中包括烟台张裕集团有限公司的33%股权。
在合并吸收之后，b公司公司已于2012年11月21日依法注销了公司登记，由a公司直接持有烟台张裕集团有限公司的33%股权。
2013年9月9日，山东省烟台市芝罘国家税务局认定上述重组不符合独立交易原则，应对该合并事宜进行纳税调整，a公司应缴纳企业所得税46342168.32元。a缴纳了上述税款后提起提起了行政复议和行政诉讼，均被驳回。
【评议】
从形式上看，a公司的本次交易确实是吸收合并，a公司的逻辑非常简单，吸收合并不是股权转让。根据财税（2009）59号文的规定，吸收合并符合条件“同一控制下且不需要支付对价的企业合并”，可适用特殊性税务处理的，即无转让所得，所以不用交纳企业所得税。财税（2009）59号文是将吸收合并与股权转让列为企业重组的两种不同模式，基于当时法律环境，认为吸收合并不是股权转让这种思路并无不妥，但仍然存在很大的不确定性。因为（2009）59号文明确规定企业重组适用特殊性税务处理必须符合“具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的”，从本重组的实质看，合理的商业目的非常难以证明，在诉讼中a公司从未提及合理商业目的，说明此次重组策划并不周全。
实际上本案的吸收合并中，必然存在着股权的变化，而且合并的主要资产也就是其中b公司拥有的张裕股权。国税局认定为名为吸收合并实为股权转让并不为错。但按当时的规定，国税局在也没有找到充足够的依据说明此次吸收合并实际为股权转让。2013年12月12日《国家税务总局关于非居民企业股权转让适用特殊性税务处理有关问题的公告》就此问题打了一个补丁，规定股权转让包括“因境外企业分立、合并并导致中国居民企业股权被转让的”。国家税务总局公告2015年第7号《关于非居民企业间接转让财产企业所得税若干问题的公告》进一步规定“非居民企业通过实施不具有合理商业目的的安排，间接转让中国居民企业股权等财产，规避企业所得税纳税义务的，应按照企业所得税法第四十七条的规定，重新定性该间接转让交易，确认为直接转让中国居民企业股权等财产。”
实际上国税函（2009）698号文件第六条的规定“境外投资方（实际控制方）通过滥用组织形式等安排间接转让中国居民企业股权，且不具有合理的商业目的，规避企业所得税纳税义务的，主管税务机关层报税务总局审核后可以按照经济实质对该股权转让交易重新定性，否定被用作税收安排的境外控股公司的存在”，可以作为否定a、b公司交易的一个充分理由。
而且按当时国税函（2009）698号第九条的规定，符合条件的特殊性重组条件并选择特殊性税务处理的，还应当经省级税务机关批准，也就是说还有一个审批程序，国税总局直到2015年才取消了这类审批程序。估计当时a公司也没有报批。
从上述规定来看，当时的重组交易并未充分考虑到适用特殊性税务处理的各种规定，即实质的商业目的、合理的重组形式、必要的行政程序，导致最终承担巨额的所得税费用。
随着的政策法规的完善，国家税务总局关于非居民企业转让股权和其它应税财产进行了全面的规定，并对合理商业目的等进行了界定，可以说，单纯以形式来规避纳税义务已不可能成功，作为税务筹划，必须重视实质和形式，才能取得完美的效果。